«Powrót

Rachunkowość budżetowa

Rachunkowość budżetowa

Rachunkowość budżetowa

  1. Proszę o przedstawienie zasad ewidencji operacji dotyczących funduszu alimentacyjnego w księgach rachunkowych samorządowej jednostki budżetowej i organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego.

    Przepisy ustawy z dnia 7 września 2007r. o pomocy osobom uprawnionym do alimentów (Dz.U. z 2016 r., poz.169 ze zm.) określają m.in. zasady i tryb postępowania w sprawach przyznawania i wypłaty świadczeń z funduszu alimentacyjnego oraz finansowania świadczeń z tego funduszu. Ustalenie prawa do świadczeń z funduszu alimentacyjnego oraz ich wypłata następują odpowiednio na wniosek osoby uprawnionej lub jej przedstawiciela ustawowego (por. art. 15 ust. 1 tej ustawy). Dłużnik alimentacyjny zobowiązany jest do zwrotu organowi właściwemu wierzyciela należności w wysokości świadczeń wypłaconych z funduszu alimentacyjnego osobie uprawnionej, łącznie z ustawowymi odsetkami. Odsetki te naliczane są od pierwszego dnia następującego po dniu wypłaty świadczeń z funduszu alimentacyjnego do dnia spłaty. Należy zauważyć, iż przyznawanie i wypłata świadczeń z funduszu alimentacyjnego oraz podejmowanie działań wobec dłużników alimentacyjnych jest zadaniem zleconym z zakresu administracji rządowej. 
    Jeżeli jednostka, która ewidencjonuje operacje związane z funduszem alimentacyjnym działa mi.n. w formie jednostki budżetowej, to należy mieć na uwadze, iż zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz.U. z 2016 r. poz. 1047, ze zm.) i ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1870, ze zm.), z uwzględnieniem zasad szczególnych wynikających z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2013r., poz. 289, ze zm.). Z opisu do konta 221 – „Należności z tytułu dochodów budżetowych" (ujętego w załączniku nr 3 do rozporządzenia) wynika, iż służy ono do ewidencji należności z tytułu dochodów budżetowych. Na stronie Wn konta 221 ujmuje się ustalone należności z tytułu dochodów budżetowych i zwroty nadpłat, natomiast na stronie Ma tego konta ujmuje się wpłaty należności z tego tytułu oraz odpisy (zmniejszenia) należności. Dodatkowo ewidencja szczegółowa do konta 221 powinna być prowadzona według dłużników i podziałek klasyfikacji budżetowej, których należności dotyczą. W tej sytuacji ewidencja należności z tytułu funduszu alimentacyjnego powinny być ujęte w ewidencji prowadzonej w jednostce budżetowej na koncie 221 w korespondencji z kontem 720 – „Przychody z tytułu dochodów budżetowych".
    Uwzględniając powyższe, jak również mając na uwadze konieczność zapewnienia kompletności prowadzonej ewidencji księgowej, należności alimentacyjne powinny zostać ujęte w księgach rachunkowych jednostki w dacie wypłaty świadczenia osobie uprawnionej do alimentów. 
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o pomocy osobom uprawnionym do alimentów, wnioski o ustalenie prawa do świadczeń z funduszu alimentacyjnego na nowy okres świadczeniowy przyjmowane są do dnia 1 sierpnia. Decyzje przyznające świadczenia z funduszu alimentacyjnego przyznawane są generalnie w okresie od 1 października do 30 września roku następnego. W sytuacji tej do ewidencji świadczeń z funduszu alimentacyjnego dotyczących następnych okresów sprawozdawczych, należałoby przyjąć rozwiązanie ewidencyjne polegające na ujęciu tych świadczeń na koncie 640 – „Rozliczenia międzyokresowe kosztów".
    Przepisy art. 27 ust. 4 ustawy o pomocy osobom uprawnionym do alimentów określają, iż dochód własny gminy wierzyciela stanowi 40% kwoty należności w wysokości świadczeń wypłaconych z funduszu alimentacyjnego osobie uprawnionej. Pozostałe 60% kwoty należności oraz odsetki wynikające z wypłaconego świadczenia stanowią dochód budżetu państwa. Stosowne rozliczenia z budżetami (państwa, gminy wierzyciela) kwoty należności wynikającej z wypłaconych świadczeń należałoby zaewidencjonować w księgach rachunkowych jednostki samorządu terytorialnego na koncie 224 – „Rozrachunki budżetu", które zgodnie z opisem zawartym w załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010r. służy do ewidencji rozrachunków z innymi budżetami, a w szczególności rozrachunków z tytułu udziałów w dochodach innych budżetów. Ewidencja szczegółowa do konta 224 powinna umożliwić ustalenie stanu należności i zobowiązań według poszczególnych tytułów oraz według poszczególnych budżetów.
    Jak wynika z regulacji określonych w ustawie o pomocy osobom uprawnionym do alimentów, dłużnik alimentacyjny zobowiązany jest do zwrotu organowi właściwemu wierzyciela należności wraz z ustawowymi odsetkami. Odsetki te naliczane są od pierwszego dnia po dniu wypłaty świadczeń z funduszu alimentacyjnego. A zatem w odniesieniu do zasad ewidencji odsetek od należności przypisanych, a niewpłaconych zastosowanie mają ogólne przepisy wynikające z ustawy o rachunkowości. Oznacza to, że powinny one zostać przypisane do należności głównej, której dotyczą.
    Natomiast przy ustalaniu zasad dokonywania odpisów aktualizujących z tytułu należności alimentacyjnych należy mieć na uwadze zarówno przepisy ww. ustawy o pomocy osobom uprawnionym do alimentów jak i ww. ustawy o rachunkowości. Z przepisów art. 27 ust. 3 ustawy o pomocy osobom uprawnionym do alimentów wynika, iż należności przypadające od dłużnika alimentacyjnego podlegają ściągnięciu wraz z odsetkami w drodze egzekucji sądowej na podstawie przepisów o egzekucji świadczeń alimentacyjnych, z uwzględnieniem przepisów ustawy o pomocy osobom uprawnionym do alimentów. Organ właściwy wierzyciela zobowiązany jest z kolei – na mocy przepisów art. 27 ust. 8 tej ustawy – do przekazania do komornika sądowego prowadzącego postępowanie egzekucyjne, ostatecznej decyzji przyznającej osobie uprawnionej świadczenia z funduszu alimentacyjnego oraz informacji o rozpoczęciu realizacji tej decyzji. W okresie, w którym osoba uprawniona otrzymuje świadczenie z funduszu alimentacyjnego, organ egzekucyjny przekazuje wyegzekwowane od dłużnika kwoty zaliczone na poczet alimentów organowi właściwemu wierzyciela do wysokości wypłaconych świadczeń z funduszu alimentacyjnego wraz z odsetkami zgodnie z kolejnością określoną odpowiednio w art. 28 ust. 1 i 2 tej ustawy (art. 27 ust. 9 i 10 tej ustawy). Przekazanie wyegzekwowanych kwot, o których mowa w ust. 9, następuje na wskazany rachunek bankowy właściwego wierzyciela.
    Z kolei zgodnie z przepisami art. 35b ustawy o rachunkowości wartość należności aktualizuje się uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego. Powyższy przepis określa zasady ustalania wysokości odpisów w odniesieniu do poszczególnych rodzajów należności. Odpisy aktualizujące wartość należności zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub do kosztów finansowych – zależnie od rodzaju należności, której dotyczy odpis aktualizacji. Dokonanie takiego odpisu nie zmniejsza wartości księgowej należności lecz urealnia jej wartość bilansową.
    Odpisy aktualizujące należności mogą być dokonywane również na podstawie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010r. Z przepisów tych wynika, iż wartość należności aktualizuje się zgodnie z ustawą o rachunkowości, z zastrzeżeniem ust. 2-4 tego rozporządzenia. Odpisów aktualizujących wartość należności dokonuje się nie później niż na dzień bilansowy.
    Mając na uwadze powyższe regulacje, samorządowa jednostka budżetowa dokonuje odpisów aktualizujących należności w przypadku, gdy zachodzi prawdopodobieństwo ich nieściągalności. Decyzję w sprawie zasad dokonywania odpisów aktualizujących wartość należności uprawdopodobnionych jako nieściągalne (w opisywanym przez nas przypadku – należności z funduszu alimentacyjnego) powinien podjąć – zdaniem Departamentu Rachunkowości i Rewizji Finansowej – kierownik jednostki (jako osoba odpowiedzialna za całość gospodarki finansowej) na podstawie otrzymanych od organu egzekucyjnego informacji określających stopień ich nieściągalności w odniesieniu do poszczególnych dłużników alimentacyjnych.
    Do ewidencji odpisów aktualizujących od należności służy konto 290 – „Odpisy aktualizujące należności". Na stronie Wn tego konta ujmuje się zmniejszenie wartości odpisów aktualizujących, a na stronie Ma – zwiększenie wartości odpisów aktualizujących. Saldo konta 290 oznacza wartość odpisów aktualizujących należności. W odniesieniu do ewidencji odpisów aktualizujących od należności z tytułu funduszu alimentacyjnego należałoby stosować następujące rozwiązanie ewidencyjne:
    - Wn konto 761 – „Pozostałe koszty operacyjne",
    - Ma konto 290 – „Odpisy aktualizujące należności".
    Jednocześnie jak wynika z treści art. 30 ustawy o pomocy osobom uprawnionym do alimentów organ wierzyciela może na wniosek dłużnika alimentacyjnego umorzyć jego należności łącznie z odsetkami w całości lub w części, uwzględniając sytuację dochodową i rodzinną. Umorzenie należności następuje w drodze decyzji administracyjnej. W odniesieniu do zasad ewidencji należności umorzonych stosowane być powinno rozwiązanie ewidencyjne polegające na odnoszeniu równowartości umorzonych kwot w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych.
    Należy mieć także na uwadze, iż zasady ewidencji operacji związanych ze świadczeniami z funduszu alimentacyjnego powinny znaleźć odzwierciedlenie w dokumentacji opisującej przyjęte przez jednostkę zasady (politykę) rachunkowości, którą ustala i aktualizuje kierownik jednostki.
     
  2. Zasady ewidencji środków europejskich wynikające z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r.

    Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2013 r. poz. 289 ze zm.) określają – w ślad za zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 ze zm.) – nowe rozwiązania ewidencyjne dotyczące w szczególności przepływu środków europejskich. W celu stosowania jednolitych zasad ewidencji w zakresie przepływu tych środków wprowadzone zostały odrębne konta księgowe. Służą one do ewidencji
    i rozliczenia wydatków budżetu środków europejskich, płatności, planu i zaangażowania wydatków środków europejskich. W załączniku Nr 3 do tego rozporządzenia „Plan kont dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych" – w zakresie ewidencji zdarzeń związanych z wykonaniem budżetu środków europejskich – dokonano następujących zmian:
    1. Wprowadzono nowe konta:
    1) bilansowe:
    - 138 – „Rachunek środków europejskich",
    - 227 – „Rozliczenie wydatków z budżetu środków europejskich",
    - 230 – „Rozliczenia z budżetem środków europejskich",
    2) pozabilansowe:
    - 970 – „Płatności ze środków europejskich",
    - 982 – „Plan wydatków środków europejskich",
    - 983 – „Zaangażowanie wydatków środków europejskich roku bieżącego",
    - 984 – „Zaangażowanie wydatków środków europejskich przyszłych lat".
    2. Zmieniono nazwy i opisy następujących kont:
    - 224 – „Rozliczenie dotacji budżetowych oraz płatności z budżetu środków europejskich".
    - 810 – „Dotacje budżetowe, płatności z budżetu środków europejskich oraz środki z budżetu na inwestycje".
    Konto 138 służy do ewidencji operacji pieniężnych dokonywanych na rachunkach bankowych, związanych z realizacją programów i projektów finansowanych ze środków europejskich. Na stronie Wn konta 138 ujmuje się w szczególności wpływ środków pieniężnych w korespondencji z kontem 227, a także środki przeznaczone m.in. na sfinansowanie płatności dotyczących w szczególności: umów zleceń, kosztów delegacji, płatności walutowych, a także środków pieniężnych przeznaczone na współfinansowanie. Na stronie Ma tego konta ujmuje się w szczególności wypłaty środków pieniężnych na realizację programów i projektów finansowanych z tych środków.
    Konto 227 służy do ewidencji i rozliczeń wydatków z budżetu środków europejskich ujętych w planie wydatków tych środków. Na stronie Wn konta 227 ujmuje się w szczególności w ciągu roku budżetowego okresowe lub roczne przeniesienie wydatków z budżetu środków europejskich na podstawie sprawozdań budżetowych na konto 800. Z kolei na stronie Ma konta 227 ujmuje się w szczególności:
    1) wpływ środków europejskich otrzymanych na pokrycie wydatków w związku z realizacją programów i projektów finansowanych z tych środków, w korespondencji z kontem 138;
    2) przeksięgowanie kwoty uregulowanego zobowiązania wobec wykonawcy (odbiorcy) na podstawie informacji z Banku Gospodarstwa Krajowego (BGK) o dokonaniu płatności na rachunek wykonawcy (odbiorcy), w korespondencji z kontami zespołu 2;
    3) w instytucji koordynującej, zarządzającej lub pośredniczącej - wartość płatności dokonanych przez (BGK) na rzecz beneficjentów z tytułu wydatków ujętych w planach finansowych tych instytucji, w korespondencji z kontem 224.
    Natomiast konto 230 służy do ewidencji operacji związanych z decyzjami lub umowami o dofinansowanie zawieranymi przez instytucję koordynującą, zarządzającą lub pośredniczącą z beneficjentami realizującymi projekty finansowane z budżetu środków europejskich. Na koncie 230 dokonuje się zapisów księgowych w sytuacji, gdy wydatki na realizację projektów nie są ujęte w planach finansowych tych instytucji.
    Na stronie Wn konta 230 ujmuje się w szczególności wartość płatności z budżetu środków europejskich uznanych za rozliczone, w korespondencji z kontem 224, zaś na stronie Ma tego konta ujmuje się w szczególności wartość płatności dokonanych na rzecz beneficjentów przez BGK, w korespondencji z kontem 224.
    Konto 224 służy m.in. do ewidencji rozliczenia przez instytucje zarządzające i pośredniczące. Na stronie Wn konta 224 ujmuje się w szczególności wartość płatności dokonanych na rzecz beneficjentów przez BGK, w korespondencji z kontami 227 lub 230. Natomiast na stronie Ma tego konta ujmuje się w szczególności wartość płatności z budżetu środków europejskich uznanych za rozliczone, w korespondencji z kontami 810 lub 230.
    Z kolei Konto 810 służy do ewidencji dotacji budżetowych, płatności z budżetu środków europejskich oraz środków z budżetu na inwestycje. Na stronie Wn konta 810 ujmuje się w szczególności wartość płatności z budżetu środków europejskich uznanych za rozliczone, w korespondencji z kontem 224.
    W ewidencji pozabilansowej ujmuje się te zdarzenia, które nie wpływają na zmianę aktywów, pasywów i wyniku działalności, niemniej jednak z uwagi na określone skutki bądź potrzeby np. sprawozdawcze, kontrolne czy rozliczeniowe wymagają one zaewidencjonowania.
    Konto 970 służy do ewidencji płatności dokonywanych przez BGK ze środków europejskich dysponenta z rachunku Ministra Finansów. Na stronie Wn tego konta ujmuje się wartości zleceń płatności przekazanych przez instytucje lub inne upoważnione podmioty do BGK celem realizacji wydatków ze środków europejskich. Na stronie Ma tego konta ujmuje się natomiast – na podstawie informacji z BGK o dokonaniu płatności na rachunek beneficjenta, podmiotu upoważnionego beneficjenta lub wykonawcy (odbiorcy) – równowartość zrealizowanych płatności.
    Do ewidencji planu wydatków środków europejskich służy konto 982. Na stronie Wn tego konta ujmuje się plan wydatków środków europejskich oraz jego zmiany. Natomiast na stronie Ma konta 982 ujmuje się w szczególności równowartość zrealizowanych wydatków środków europejskich.
    Kolejnym kontem pozabilansowym służącym do ewidencji środków europejskich jest konto 983. Służy ono do ewidencji prawnego zaangażowania wydatków środków europejskich na dany rok budżetowy. Na stronie Wn tego konta ujmuje się równowartość sfinansowanych wydatków środków europejskich w danym roku budżetowym. Natomiast na stronie Ma ujmuje się wartość zaangażowania wydatków w kwocie obciążającej plan finansowy, wynikającej z decyzji lub zawartych z beneficjentami umów o dofinansowanie projektów finansowych
    z udziałem środków europejskich, których wykonanie spowoduje konieczność dokonania wydatków tych środków w roku bieżącym.
    Do ewidencji zaangażowania wydatków budżetu środków europejskich przyszłych lat służy konto 984. Na stronie Wn tego konta ujmuje się równowartość zaangażowanych wydatków budżetu środków europejskich w latach poprzednich, a obciążających plan wydatków roku bieżącego jednostki przeznaczony do realizacji w roku bieżącym. Na stronie Ma konta 984 ujmuje się wysokość zaangażowania wydatków środków europejskich lat przyszłych.
    W załączniku przedstawiono przykładową ewidencją zdarzeń dotyczących wykonania budżetu środków europejskich.
     
  3. Jakie przepisy i zasady obowiązują w odniesieniu do badania sprawozdań finansowych jednostek samorządu terytorialnego?

    Obowiązek badania przez biegłego rewidenta rocznych sprawozdań finansowych jednostek samorządu terytorialnego wprowadzony został mocą regulacji określonych w art. 268 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 ze zm.). Dotyczy on sprawozdań finansowych jednostek samorządu terytorialnego, w których liczba mieszkańców, ustalona przez Główny Urząd Statystyczny, na dzień 31 grudnia roku poprzedzającego rok, za który sporządzono roczne sprawozdanie, przekracza 150 tysięcy. Po raz pierwszy obowiązek ten wystąpi w odniesieniu do badania sprawozdań finansowych jednostek samorządu terytorialnego sporządzonych za 2010 r. (art. 121 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych - Dz. U. poz. 1241 ze zm.). Obowiązek ten dotyczy sprawozdań finansowych, do sporządzania których zobowiązany jest zarząd jednostki samorządu terytorialnego.
    Zakres informacyjny sprawozdania finansowego jednostki samorządu terytorialnego zawiera § 20 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2013 r. poz. 289 ze zm.). Sprawozdanie to składa się z:
    1) bilansu z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
    2) łącznego bilansu obejmującego dane wynikające z bilansów samorządowych jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych,
    3) łącznego rachunku zysków i strat obejmującego dane wynikające z rachunków zysków i strat samorządowych jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych,
    4) łącznego zestawienia zmian w funduszu obejmującego dane wynikające z zestawień zmian w funduszu samorządowych jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych.
    Jednostki samorządu terytorialnego (m.in. gminy, powiaty, województwa) – jako jednostki wymienione w art. 2 ust 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.) zwolnione są co do zasady z obowiązku stosowania przepisów rozdziałów: 5 „Sprawozdania finansowe jednostki", 6 „Skonsolidowane sprawozdania finansowe grupy kapitałowej", 7 „Badanie i ogłaszanie sprawozdań finansowych" (art. 80 ust. 1. ustawy). Niemniej jednak należy podkreślić, że przepisy o rachunkowości stanowią normy prawne o charakterze generalnym.
    Natomiast przepisy art. 268 ustawy o finansach publicznych dotyczące obowiązku badania sprawozdań finansowych jednostek samorządu terytorialnego należy traktować jako przepisy szczególne w stosunku do regulacji określonych w ustawie o rachunkowości. Odnoszą się one bowiem do określonej grupy podmiotów tj. do jednostek samorządu terytorialnego spełniających kryteria wymienione w tym przepisie.
    Biorąc pod uwagę, iż ustawa o finansach publicznych nie wprowadza odrębnych przepisów dotyczących badania ww. sprawozdań finansowych, powinno ono zostać przeprowadzone w trybie i na zasadach określonych zarówno w przepisach ustawy o rachunkowości jak i odpowiednich uchwałach Krajowej Rady Biegłych Rewidentów.
     
  4. Zwracamy się z uprzejmą prośbą o wyjaśnienie czy jednostki samorządu terytorialnego mają obowiązek prowadzenia ewidencji wykonania budżetu w układzie zadaniowym.

    Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 ze zm.) określa zasady i tryb sporządzania budżetu państwa w układzie zadaniowym. Z przepisów art. 2 pkt 3 tej ustawy wynika, że układ zadaniowy to zestawienie odpowiednio wydatków budżetu państwa lub kosztów jednostki sektora finansów publicznych sporządzone według funkcji państwa, oznaczających poszczególne obszary działań państwa oraz zadań budżetowych grupujących wydatki według celów i podzadań budżetowych grupujących działania umożliwiające realizację celów zadania, w ramach którego podzadania te zostały wyodrębnione wraz z opisem celów tych zadań i podzadań, a także z bazowymi i docelowymi miernikami stopnia realizacji celów działalności państwa, oznaczającymi wartościowe, ilościowe lub opisowe określenie bazowego i docelowego poziomu efektów z poniesionych nakładów.
    Plany finansowe w układzie zadaniowym na rok budżetowy i dwa kolejne lata zobowiązane są sporządzać: agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej, dysponenci państwowych funduszy celowych oraz państwowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego (art. 32 ww. ustawy). Jednostki te, a także państwowe jednostki budżetowe, zobowiązane będą również – na podstawie art. 41 ust. 4 ww. ustawy - do sporządzania sprawozdań z wykonania planów finansowych w układzie zadaniowym.
    Przepisy § 15 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2013 r. poz. 289 ze zm.) stanowią, że zakładowy plan kont powinien zapewnić ewidencję wykonania budżetu w układzie zadaniowym. Operacje dotyczące wykonania budżetu w układzie zadaniowym mogą być ewidencjonowane na kontach, na których są ujmowane operacje według podziałek klasyfikacji budżetowej.
    Obowiązek ewidencjonowania wydatków w zakresie wykonania budżetu w układzie zadaniowym ciąży na jednostkach zobowiązanych do sporządzania planów finansowych i sprawozdań z wykonania tych planów w układzie zadaniowym. Oznacza to, że jednostki samorządu terytorialnego nie mają obowiązku prowadzenia ewidencji wykonania budżetu w układzie zadaniowym.
     
  5. Czy w odniesieniu do inwentaryzacji nieruchomości gruntowych otrzymanych przez państwowe jednostki budżetowe w trwały zarząd zastosowanie mają zasady określone w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.), czy zasady szczególne zawarte w § 6 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2013 r. poz. 289 ze zm.)?

    Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r. poz. 2147 ze zm.) określa m. in. zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego (art. 1 ust. 1 tej ustawy). Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 20 ww. ustawy tworzy się zasób nieruchomości Skarbu Państwa oraz gminne, powiatowe i wojewódzkie zasoby nieruchomości. Przez zasób nieruchomości należy rozumieć nieruchomości, które stanowią przedmiot własności Skarbu Państwa, gminy, powiatu lub województwa i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego Skarbu Państwa, gminy, powiatu lub województwa (art. 4 pkt 2 ww. ustawy). Nieruchomości mogą być oddawane jednostkom organizacyjnym w trwały zarząd, najem, dzierżawę oraz użyczane na cele związane z ich działalnością (art. 18 ustawy o gospodarce nieruchomościami).
    Trwały zarząd jest – w myśl art. 43 ww. ustawy - formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną (państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej). Jednostka ta ma prawo korzystania z nieruchomości w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu jej działania. Przy czym, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 5 ww. ustawy, nieruchomości stanowiące przedmiot własności lub przedmiot użytkowania wieczystego Skarbu Państwa oddaje się w trwały zarząd państwowej jednostce organizacyjnej, a nieruchomości stanowiące przedmiot własności lub przedmiot użytkowania wieczystego jednostki samorządu terytorialnego – odpowiedniej samorządowej jednostce organizacyjnej, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej.
    Jednocześnie, jednostki budżetowe zobowiązane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.) oraz ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 ze zm.), z uwzględnieniem zasad szczególnych wynikających z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2013 r. poz. 289 ze zm.).
    Ustawa o rachunkowości jako akt normatywny o charakterze generalnym, w rozdziale 3 „Inwentaryzacja" określa zasady inwentaryzacji poszczególnych składników aktywów i pasywów jednostki. Inwentaryzację przeprowadza się, co do zasady, na ostatni dzień każdego roku obrotowego (art. 26 ustawy o rachunkowości). Polega ona na ustaleniu w sposób udokumentowany stanu aktywów i pasywów na określony dzień. Celem jej przeprowadzenia jest ustalenie rzeczywistego stanu składników majątku (aktywów) i źródeł ich pochodzenia (pasywów). Przepisy art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości zobowiązują jednostki, w tym jednostki budżetowe, do inwentaryzacji gruntów w drodze porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji wartości tych składników corocznie, wg stanu na dzień bilansowy.
    Jednocześnie uwzględniając zasady wynikające z § 6 ust. 6 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, inwentaryzacja nieruchomości powinna zapewnić porównanie danych wynikających z ewidencji księgowej z ewidencją odpowiednio gminnego, powiatowego i wojewódzkiego zasobu nieruchomości. Jak wynika z uzasadnienia do ww. rozporządzenia, wprowadzenie tego przepisu uwzględniało zalecenia zawarte w Dezyderacie nr 3 Komisji do Spraw Kontroli Państwowej dotyczącym ewidencji nieruchomości w jednostkach samorządu terytorialnego. Zalecenia te były następstwem informacji Najwyższej Izby Kontroli (NIK) o wynikach kontroli zarządzania nieruchomościami gminnymi. Komisja do Spraw Kontroli Państwowej – na podstawie wyników kontroli przeprowadzonej przez NIK – negatywnie oceniła z punktu widzenia kryteriów legalności, gospodarności i rzetelności zarządzanie nieruchomościami gminnymi. Należy, przy tym zauważyć, iż przepis § 6 ust. 6 ww. rozporządzenia ma na celu stwierdzenie faktycznego istnienia nieruchomości będącej własnością jednostki samorządu terytorialnego.
    Wobec powyższego, inwentaryzacja nieruchomości, stanowiących własność Skarbu Państwa, otrzymanych przez państwowe jednostki budżetowe w trwały zarząd powinna być przeprowadzana – w ocenie Departamentu Rachunkowości – zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o rachunkowości.
     
  6. Proszę o przedstawienie zasad ewidencji księgowej nieruchomości gruntowych otrzymanych przez jednostkę budżetową w trwały zarząd

    Trwały zarząd jest – w myśl art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r. poz. 2147 ze zm.) – formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną. Jednostka ta zdefiniowana została w art. 4 pkt 10 tej ustawy jako państwowa lub samorządowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej (np. jednostka budżetowa). Jednostka ta ma prawo korzystania z nieruchomości w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu jej działania.
    Nieruchomości stanowiące przedmiot własności Skarbu Państwa oddaje się – na podstawie przepisów art. 43 ust. 5 ww. ustawy – w trwały zarząd państwowej jednostce organizacyjnej, a nieruchomości stanowiące przedmiot własności lub przedmiot użytkowania wieczystego jednostki samorządu terytorialnego – samorządowej jednostce organizacyjnej. Trwały zarząd na rzecz jednostki organizacyjnej ustanawia właściwy organ w drodze decyzji (art. 45 ust. 1 ww. ustawy).
    Jednostka organizacyjna otrzymująca nieruchomości w trwały zarząd ma prawo – stosownie do postanowień art. 43 ust. 2 pkt 2 i 3 ww. ustawy – do zabudowy, odbudowy, rozbudowy, nadbudowy, przebudowy lub remontu obiektu budowlanego na nieruchomości, zgodnie z przepisami Prawa budowlanego, za zgodą organu nadzorującego. Jednostka ta ma również prawo do oddania nieruchomości lub jej części w najem, dzierżawę lub użyczenie na czas nie dłuższy niż czas, na który został ustanowiony trwały zarząd, z równoczesnym zawiadomieniem właściwego organu i organu nadzorującego, jeżeli umowa zawierana jest na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub czas nieoznaczony.
    Należy zauważyć, że zasady tworzenia i działania jednostek budżetowych określają przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870 ze zm.). Z treści art. 11 tej ustawy wynika, że jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Tworząc jednostkę budżetową właściwy organ określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd (art. 12 ust. 2 tej ustawy).
    Dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych Minister Finansów zobowiązany został przepisami art. 40 ust. 4 pkt 1 lit. a ustawy o finansach publicznych do określenia szczególnych zasad rachunkowości. Zasady te uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2013 r., poz. 289). Szczególne zasady rachunkowości dla jednostek zobowiązanych do stosowania tego rozporządzenia dotyczą m.in. ewidencji aktywów trwałych stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Z regulacji określonych w § 2 pkt 5 ww. rozporządzenia wynika, że przez środki trwałe w jednostkach budżetowych rozumie się środki, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości, w tym środki trwałe stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, otrzymane w zarząd lub użytkowanie i przeznaczone na potrzeby jednostki.
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047 ze zm.) dla uznania składników majątkowych jako aktywa jednostki, a w konsekwencji do ujęcia ich w księgach rachunkowych i wykazania w sprawozdaniu finansowym (bilansie) jednostki, powinny zostać spełnione warunki określone w tym przepisie. Zatem powinny być to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Ponadto art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości definiujący środki trwałe stanowi, iż zalicza się do nich rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki.
    Powyższe oznacza, że składniki majątkowe, w tym nieruchomości gruntowe otrzymane na podstawie decyzji ustanawiającej trwały zarząd, niezbędne do wykonywania działalności statutowej jednostek budżetowych – jako przeznaczone na potrzeby tych jednostek – powinny zostać ujęte w ewidencji bilansowej tych jednostek. Jednocześnie należy podkreślić, żeten sam składnik majątkowy nie może figurować w ewidencji bilansowej dwóch jednostek. Dlatego też składniki te powinny zostać wyksięgowane z ewidencji środków trwałych i ujęte w ewidencji pozabilansowej jednostki przekazującej te nieruchomości w trwały zarząd.
     
  7. Zwracamy się z uprzejmą prośbą o przedstawienie zasad ewidencji w księgach rachunkowych instytucji gospodarki budżetowej składników majątkowych stanowiących pierwsze wyposażenie, otrzymanych od organu założycielskiego w formie użyczenia

    Zgodnie z przepisami art. 23 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1870 ze zm.) instytucja gospodarki budżetowej (IGB) jako jednostka sektora finansów publicznych tworzona jest w celu realizacji zadań publicznych, wykonuje odpłatnie wyodrębnione zadania, pokrywa koszty swojej działalności oraz zobowiązania z uzyskiwanych przychodów. IGB uzyskuje osobowość prawną z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego oraz gospodaruje samodzielnie mieniem. Stosownie do art. 26 ust. 2 tej ustawy statut IGB określa w szczególności stan wyposażenia w środki obrotowe oraz składniki majątkowe przekazane tej instytucji. Na mienie IGB – w myśl art. 28 ust. 1 tej ustawy – mogą składać się: przeniesione na własność nieruchomości, mienie stanowiące wyposażenie przekazane przez organ wykonujący funkcje organu założycielskiego w formie użyczenia oraz mienie nabyte z własnych środków.
    IGB – jako osoba prawna – zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych i sporządzania sprawozdań finansowych zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.), z uwzględnieniem specyfiki jej działalności wynikającej z ustawy o finansach publicznych. Na mienie IGB mogą składać się m.in. składniki majątkowe (ruchomości i nieruchomości) otrzymane w formie użyczenia od organu wykonującego wobec IGB funkcję organu założycielskiego. Z punktu widzenia zasad ewidencji tego mienia w księgach rachunkowych IGB zastosowanie mają przepisy art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości. Wynika z nich, że dla uznania składników majątkowych jako aktywa jednostki, a w konsekwencji do ujęcia ich w księgach rachunkowych i wykazania w sprawozdaniu finansowym (bilansie) jednostki, powinny zostać spełnione warunki określone w tym przepisie. Zatem powinny być to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Ponadto art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości definiujący środki trwałe stanowi, iż zalicza się do nich rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. W tej sytuacji składniki majątkowe przekazane IGB przez organ założycielski, jako pierwsze wyposażenie w formie użyczenia, służące wykonywaniu działalności statutowej IGB, należałoby potraktować jako składniki rzeczowych aktywów trwałych i ująć w ewidencji bilansowej w korespondencji z funduszem IGB. Od wartości początkowej tych składników majątkowych należałoby dokonywać odpisów amortyzacyjnych dla celów ustalenia wyniku finansowego.
     
  8. Proszę o przedstawienie zasad ewidencji prawnego zaangażowania wydatków w jednostkach budżetowych.

    Jednostki budżetowe – na mocy przepisów art. 40 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 ze zm.) – zobowiązane zostały do prowadzenia ewidencji księgowej, uwzględniającej wszystkie etapy rozliczeń poprzedzające płatność dochodów i wydatków, a w zakresie wydatków i kosztów również zaangażowanie środków, które oznacza prawne zaangażowanie środków ujętych w planie finansowym jednostki budżetowej danego roku budżetowego. Zaangażowanie jest etapem poprzedzającym dokonanie wydatku, a także obejmuje wartość wydatkowanych kwot w ramach zatwierdzonego planu finansowego wydatków. Dlatego wartość zaangażowania nie może przekraczać limitu wydatków określonego w planie finansowym jednostki budżetowej.
    Jednocześnie należy odróżnić zaangażowanie od zobowiązania, które oznacza wynikający z przeszłych zdarzeń obowiązek wykonania świadczeń o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki (art. 3 ust. 1 pkt 20 ustawy o rachunkowości). Zaangażowanie natomiast poprzedza powstanie zobowiązania, oraz wydatku. Podkreślenia wymaga fakt, iż zaangażowanie środków, poprzedzające dokonanie wydatków, ujmuje się na kontach ewidencji pozabilansowej jednostki, co nie powoduje powstawania zobowiązań mających odzwierciedlenie w jej ewidencji bilansowej.
    Do ewidencji prawnego zaangażowania wydatków budżetowych ujętych w planie finansowym jednostki budżetowej służy konto 998 – „Zaangażowanie wydatków budżetowych roku bieżącego" ujęte w załączniku nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2013 r., poz. 289) – Plan kont dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych. Jak wynika z opisu do tego konta służy ono do ewidencji prawnego zaangażowania wydatków budżetowych ujętych w planie finansowym jednostki budżetowej danego roku budżetowego oraz w planie finansowym niewygasających wydatków budżetowych ujętych do realizacji w danym roku budżetowym. Na stronie Wn tego konta ujmuje się równowartość sfinansowanych wydatków budżetowych w danym roku budżetowym, a także równowartość zaangażowanych wydatków, które będą obciążały wydatki roku następnego. Natomiast na stronie Ma ujmuje się zaangażowanie wydatków, czyli wartość umów, decyzji i innych postanowień, których wykonanie spowoduje konieczność dokonania wydatków budżetowych w roku bieżącym. Ewidencja szczegółowa do konta 998 prowadzona jest według podziałek klasyfikacyjnych planu finansowego, z wyodrębnieniem planu niewygasających wydatków.
     
  9. Prosimy o wskazanie zasad ewidencji nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, którymi – na mocy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami – gospodarują starostowie.

    Zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa regulują przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r. poz. 2147 ze zm.). Z zapisów art. 11 w powiązaniu z art. 12 tej ustawy wynika m.in., iż organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, który zobowiązany jest do gospodarowania nieruchomościami w sposób zgodny z zasadami prawidłowej gospodarki. Nieruchomości te mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, najem lub dzierżawę, użyczenie, w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji (art. 13 ust. 1 ww. ustawy).
    Nieruchomości stanowiące przedmiot własności Skarbu Państwa mogą być sprzedawane jednostkom samorządu terytorialnego za cenę niższą niż ich wartość rynkowa lub oddawane tym jednostkom w użytkowanie wieczyste bez pobierania pierwszej opłaty. Nieruchomości te mogą być także nieodpłatnie obciążane na rzecz jednostek samorządu terytorialnego ograniczonymi prawami rzeczowymi (art. 14 ww. ustawy).
    Jednocześnie – na podstawie przepisów ww. ustawy – tworzy się zasób nieruchomości Skarbu Państwa, którym gospodarują starostowie. Wykonują oni zadania z zakresu administracji rządowej, w tym w szczególności:
    1) ewidencjonują nieruchomości zgodnie z katastrem nieruchomości,
    2) zapewniają wycenę tych nieruchomości,
    3) wykonują czynności związane z naliczaniem należności za nieruchomości udostępnianie z zasobu oraz prowadzą windykację tych należności,
    4) zbywają oraz nabywają, za zgodą wojewody, nieruchomości wchodzące w skład zasobu,
    5) wydzierżawiają, wynajmują i użyczają nieruchomości wchodzące w skład zasobu,
    6) podejmują czynności w postępowaniu sądowym, w szczególności w sprawach dotyczących własności lub innych praw rzeczowych na nieruchomości,
    7) składają wnioski o założenie księgi wieczystej dla nieruchomości Skarbu Państwa oraz o wpis w księdze wieczystej.
    Wykonywanie czynności wymienionych w pkt 1-3 może zostać powierzone – na mocy regulacji określonych w art. 23 ust. 2 ww. ustawy – rzeczoznawcom majątkowym lub podmiotom, które zatrudniają te osoby.
    Starosta zobowiązany jest – stosownie do postanowień art. 23 ust. 1a ww. ustawy – do sporządzania rocznego sprawozdania z gospodarowania nieruchomościami zasobu i przekazywania go wojewodzie w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, którego sprawozdanie dotyczy.
    Od wpływów osiąganych ze sprzedaży, opłat z tytułu trwałego zarządu, użytkowania, czynszu dzierżawnego i najmu – nieruchomości Skarbu Państwa, a także od wpływów osiąganych z opłat z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości Skarbu Państwa oddanych w użytkowanie wieczyste, oraz od odsetek za nieterminowe wnoszenie tych należności potrąca się 25% środków, które stanowią dochód powiatu, na obszarze którego położone są te nieruchomości (art. 23 ust. 3 ww. ustawy). Dochody osiągane z tytułu zarządzania mieniem Skarbu Państwa powinny być ujęte w księgach rachunkowych na koncie służącym do ewidencji dochodów budżetu jednostki samorządu terytorialnego.
    W odniesieniu do gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa starosta (lub inny podmiot) pełni rolę zarządcy tych nieruchomości. Z tytułu zarządzania tymi składnikami majątku powiat uzyskuje dochody w wysokości 25% należności z tego tytułu. Zatem nieruchomości, stanowiące własność Skarbu Państwa przekazane starostom w zarządzanie, nie mogą być uznane – w świetle aktualnie obowiązujących przepisów – jako składnik aktywów starostwa powiatowego. Nie spełniają one bowiem warunków zawartych w przepisach art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości definiujących aktywa jako kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Sprawowanie kontroli związane jest zazwyczaj z posiadaniem tytułu prawnego w odniesieniu do określonego składnika majątkowego (np. akt własności, umowa darowizny lub umowa leasingu finansowego). Przedmiotowe składniki majątku nie spełniają również warunków zawartych w art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości dla uznania ich za środki trwałe, do których zalicza się m.in. nie należące do inwestycji, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Tytuł własności w odniesieniu do tych nieruchomości – zgodnie z wpisem do ksiąg wieczystych – przysługuje Skarbowi Państwa. Zatem w odniesieniu do tych nieruchomości właściwym wydaje się przyjęcie rozwiązania ewidencyjnego polegającego na ujęciu ich wartości w ewidencji pozabilansowej starostwa.
     
  10. Proszę o przedstawienie zasad prezentacji nadwyżki środków finansowych w sprawozdaniu finansowym agencji wykonawczej.

    Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 ze zm.) agencja wykonawcza jest państwową osobą prawną tworzoną na podstawie odrębnej ustawy w celu realizacji zadań państwa.
    Agencja wykonawcza zobowiązana jest – na mocy art. 22 ww. ustawy – corocznie wpłacać do budżetu państwa, na rachunek bieżący dochodów państwowej jednostki budżetowej obsługującej ministra sprawującego nadzór nad tą agencją, nadwyżkę środków finansowych ustaloną na koniec roku, pozostającą po uregulowaniu zobowiązań podatkowych. Nadwyżkę agencja wykonawcza przekazuje niezwłocznie po uregulowaniu zobowiązań wymagalnych z okresu sprawozdawczego, nie później jednak niż do dnia 30 czerwca roku następującego po roku, w którym nadwyżka powstała.
    W szczególnie uzasadnionych przypadkach wynikających z konieczności zapewnienia sprawnego i pełnego wykonywania zadań agencji wykonawczej Rada Ministrów może, na wniosek ministra sprawującego nadzór nad agencją wykonawczą, wyrazić zgodę, w formie uchwały, na niewpłacenie ww. nadwyżki (art. 22 ust. 3 ww. ustawy).
    W oparciu o delegację ustawową zawartą w art. 22 ust. 4 ww. ustawy minister sprawujący nadzór nad agencją wykonawczą w porozumieniu z Ministrem Finansów określił dla każdej agencji osobno – w drodze rozporządzenia – sposób ustalania nadwyżki, uwzględniając potrzebę zapewnienia ciągłości finansowania zadań agencji, dokonywania inwestycji niezbędnych do wykonywania zadań państwa oraz mając na względzie źródła finansowania zadań realizowanych przez agencję.
    Agencje wykonawcze – jako państwowe osoby prawne – zobowiązane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych i sporządzania sprawozdań finansowych zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.), z uwzględnieniem zasad wynikających z ustawy o finansach publicznych oraz ustaw powołujących te agencje.
    Z uwagi na fakt, iż nadwyżka środków finansowych ustalana jest przez agencje wykonawcze na koniec roku, to należałoby ją traktować – w świetle przepisów o rachunkowości – jako obowiązkowe obciążenie wyniku finansowego oraz wykazywać w sprawozdaniu finansowym w pozycji P. rachunku zysków i strat (wariant kalkulacyjny) lub pozycji M. rachunku zysków i strat (wariant porównawczy).
     
  11. Prosimy o wskazanie zasad ewidencji gruntów stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego przekazanych w użytkowanie wieczyste innym podmiotom.

    Własność i inne prawa rzeczowe, w tym użytkowanie wieczyste, uregulowane zostały w przepisach Księgi Drugiej, Tytule I „Własność i inne prawa rzeczowe" ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.). Jak wynika z regulacji określonych w art. 140 tej ustawy w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą. A zatem własność to najszersze, a zarazem podstawowe prawo, pozwalające właścicielowi korzystać z rzeczy i nią rozporządzać. Właściciel ma prawo do wyzbycia się własności czy też do obciążenia rzeczy poprzez ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego, w tym użytkowania.
    Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym uregulowanym przepisami ustawy Kodeks cywilny oraz przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r. poz. 2147 ze zm.). Użytkowanie wieczyste polega na oddaniu w użytkowanie nieruchomości gruntowej będącej własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego osobom fizycznym i osobom prawnym. W umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste ustala się okres użytkowania wieczystego, zależnie od celu, na okres od czterdziestu do dziewięćdziesięciu dziewięciu lat. Wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swojego prawa opłatę roczną, przy czym postanowienia dotyczące sposobu korzystania z nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste podlegają ujawnieniu w księdze wieczystej. Użytkowanie wieczyste wygasa z upływem okresu ustalonego w umowie albo przez rozwiązanie umowy przed upływem tego okresu. W razie wygaśnięcia użytkowania wieczystego na skutek upływu okresu ustalonego w umowie albo na skutek rozwiązania umowy przez upływem tego okresu, użytkownikowi wieczystemu przysługuje wynagrodzenie za wzniesione przez niego lub nabyte na własność budynki i inne urządzenia (art. 33 tej ustawy).
    W myśl z art. 9 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 ze zm.) do jednostek sektora finansów publicznych zaliczane są jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie z przepisami art. 40 ww. ustawy o finansach publicznych jednostki sektora finansów publicznych prowadzą rachunkowość zgodnie z przepisami o rachunkowości, z uwzględnieniem zasad określonych w ustawie o finansach publicznych.
    Za aktywa jednostki uznaje się – zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.) – kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Ponadto art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości definiujący środki trwałe stanowi, iż zalicza się do nich rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego.
    W świetle powyższych regulacji ustawowych nieruchomości gruntowe oddane w użytkowanie wieczyste przez jednostki samorządu terytorialnego innym podmiotom powinny figurować w księgach rachunkowych jednostek samorządu terytorialnego. Natomiast ustanowione na rzecz innych podmiotów prawo wieczystego użytkowania gruntu powinno zostać wprowadzone do ewidencji środków trwałych tych podmiotów z jednoczesnym ujęciem gruntu na koncie pozabilansowym oraz wykazaniem wartości i powierzchni gruntu w informacji dodatkowej lub informacji uzupełniającej do bilansu. Ewidencja taka zapewni ujęcie nieruchomości gruntowej w ewidencji bilansowej jednostki będącej właścicielem tej nieruchomości. Nie spowoduje jednocześnie, że ww. składnik majątku nie będzie figurował w ewidencji bilansowej żadnej jednostki. Użytkownik wieczysty wykazuje w swoich księgach rachunkowych wyłącznie prawo użytkowania wieczystego gruntu.
    Niemniej jednak należy zauważyć, że grunty oddane w użytkowanie wieczyste przynoszą jednostce korzyści ekonomiczne w postaci wpływów z opłat. Z oddaniem gruntu w użytkowanie wieczyste wiąże się bowiem obowiązek wnoszenia opłat przez ich użytkowników. Zgodnie z art. 72 ustawy o gospodarce nieruchomościami opłatę tę ustala się według stawki procentowej od ceny nieruchomości gruntowej. Stawka pierwszej opłaty rocznej wynosi od 15% do 25% ceny nieruchomości gruntowej. Opłata ta stanowi zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr z 2016 r. poz. 198 ze zm.) jedno ze źródeł dochodów jednostek samorządu terytorialnego. Jednocześnie nieruchomość oddana w użytkowanie wieczyste może zostać w przyszłości sprzedana użytkownikowi wieczystemu. Wynika to z postanowień przepisu art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Dopiero w momencie sprzedaży może nastąpić wyksięgowanie nieruchomości gruntowej z ewidencji bilansowej jednostki samorządu terytorialnego. Potwierdzeniem powyższych zasad ewidencji w zakresie nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste są również przepisy ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r. poz. 83 ze zm.). Jak wynika z postanowień art. 1 tej ustawy osoby fizyczne i prawne będące w dniu 13 października 2005 r. użytkownikami wieczystymi nieruchomości mogą wystąpić z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości w prawo własności. Decyzję o przekształceniu prawa wieczystego w prawo własności nieruchomości, zgodnie z postanowieniami art. 3 ust. 1ww. ustawy, wydaje m.in. wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego. Prawo użytkowania wieczystego przekształca się w prawo własności nieruchomości z dniem, w którym ww. decyzja stała się ostateczna. Decyzja ta stanowi podstawę wpisu do księgi wieczystej. Oznacza to, że decyzja ta jest podstawą aby jednostka samorządu terytorialnego wyksięgowała tę nieruchomość z ksiąg rachunkowych.
    Powyższe przepisy wskazują, że grunty stanowiące własność jednostki samorządu terytorialnego oddane w wieczyste użytkowanie innym podmiotom powinny figurować w ewidencji księgowej środków trwałych tej jednostki.
     
  12. Proszę o przedstawienie zasad prezentacji w sprawozdaniu finansowym (rachunku zysków i strat) dotacji podmiotowej otrzymanej przez instytucję kultury od jej organizatora na finansowanie działalności bieżącej.

    Zasady tworzenia i działania instytucji kultury określają przepisy ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r. poz. 406, ze zm.). W art. 14 tej ustawy określona została forma organizacyjno-prawna tych jednostek. Przepisy te stanowią, że instytucje kultury uzyskują osobowość prawną i mogą rozpocząć działalność z chwilą wpisu do rejestru prowadzonego przez organizatora.
    Instytucje kultury – jako osoby prawne – zobligowane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016r. poz. 1047 ze zm.), z uwzględnieniem specyfiki ich działalności wynikającej z ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.
    W odniesieniu do zasad prezentacji w rachunku zysków i strat instytucji kultury dotacji podmiotowej otrzymanej od organizatora na finansowanie działalności bieżącej, decydujące znaczenie ma jej przeznaczenie i związek z działalnością operacyjną jednostki, jak również zachowanie współmierności z kosztami.
    W przypadku, gdy otrzymana dotacja stanowi jedno z bezpośrednich źródeł finansowania podstawowej działalności operacyjnej, wówczas może być ona wykazana – w ocenie Departamentu Rachunkowości i Rewizji Finansowej – w oddzielnym wierszu w rachunku zysków i strat w grupie A przychodów, pod warunkiem, że dotacja ta nie została przyznana na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych.
    Należy zauważyć, iż koszty podstawowej działalności operacyjnej prezentowane w grupie B rachunku zysków i strat, powinny być porównane z przychodami przeznaczonymi na jej finansowanie. Przyjęcie odmiennego sposobu prezentacji ww. dotacji mogłoby powodować powstanie ujemnego wyniku finansowego na działalności statutowej i dodatniego na działalności operacyjnej. Prezentacja taka nie byłaby właściwa, jeśli przyjęto założenie, iż działalność statutowa jednostki kultury może być finansowana z dotacji, a nie tylko ze sprzedaży produktów i usług.
    Na zastosowanie rozwiązania polegającego na możliwości wyodrębnienia dotacji podmiotowej otrzymanej od organizatora na finansowanie działalności bieżącej instytucji kultury w grupie A rachunku zysków i strat, pozwalają regulacje określone w art. 50 ustawy o rachunkowości. Wynika z nich możliwość wykazywania w sprawozdaniu finansowym informacji ze szczegółowością większą niż określona w załącznikach do ustawy, jeżeli wynika to z potrzeb lub specyfiki jednostki. Należy pamiętać, iż dane określone w załącznikach do ww. ustawy stanowią zakres informacji wykazywanych w sprawozdaniu finansowym, które mogą być rozszerzane i dostosowywane do potrzeb i specyfiki działalności danej jednostki (nie są to obligatoryjne wzory sprawozdań finansowych).
    Przyjęte do stosowania przez instytucje kultury rozwiązania prezentacyjne w zakresie wykazywania dotacji w sprawozdaniu finansowym powinny znaleźć odzwierciedlenie w dokumentacji opisującej zasady (politykę) rachunkowości (art. 10 ustawy o rachunkowości).
bip

Informacje o publikacji dokumentu

 
Data utworzenia: 10.09.2012 Data publikacji: 10.09.2012 11:47 Data ostatniej modyfikacji: 27.02.2017 09:04
Autor: Departament Rachunkowości Osoba publikująca: Aneta Gołdyń Osoba modyfikująca: Aneta Gołdyń
Rejestr zmian
«Powrót